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E-Book

Latente Steuern

Bewertung, Bilanzierung, Beratung

AutorMarco Meyer, Peter Zerwas, Robert Linder, Rüdiger Loitz
VerlagGabler Verlag
Erscheinungsjahr2010
Seitenanzahl311 Seiten
ISBN9783834985804
FormatPDF
KopierschutzDRM
GerätePC/MAC/eReader/Tablet
Preis54,99 EUR
Latente Steuern ergeben sich aus Abweichungen zwischen den bilanzierten Wertansätzen nach Handelsrecht und Steuerrecht.
Das Werk erläutert den Ansatz und die Bewertung von latenten Steueransprüchen und -schulden nach IFRS und HGB und geht dabei auch auf steuerliche Verlustvorträge, Konsolidierungsmaßnahmen und Sonderthemen in diesem Bereich ein. Zum besseren Verständnis der komplexen Materie helfen zahlreiche Beispiele und Praxishinweise.

Neu in der 2. Auflage
Die Änderungen der handelsrechtlichen Bilanzierung durch das BilMoG und die erwarteten Änderungen der IFRS durch den neuen IAS 12 (ED 2009/2) wurden vollständig eingearbeitet.

Wirtschaftsprüfer und Steuerberater Dr. Marco Meyer ist ausgewiesener Praktiker auf dem Fachgebiet und, wie alle anderen Autoren für PricewaterhouseCoopers tätig. Wirtschaftsprüfer, Steuerberater und Certified Public Accountant Dr. Rüdiger Loitz arbeitet langjährig in dem Gebiet der latenten Steuern und leitete als Referent zahlreiche Seminare zu dem Thema. Wirtschaftsprüfer Robert Linder und Rechtsanwalt und Steuerberater Peter Zerwas kennen die wirtschaftlichen und rechtlichen Hintergründe im Detail aus ihrer täglichen Praxis bei PricewaterhouseCoopers.

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Leseprobe
§ 4 Quartalsberichterstattung und latente Steuern (S. 226-227)

A. Konzeption des IAS 34

Der IAS 34 „interim fi nancial reporting“ wurde im Februar 1998 vom IASC Board verabschiedet und war erstmals für die Geschäft sjahre ab dem 1. Januar 1999 anzuwenden. Der Standard beinhaltet die Grundlagen zur Zwischenberichterstattung. Darin eingeschlossen ist die Zwischenberichterstattung für Ertragsteuern.

I.Anwendungsbereich und Zielsetzung

Der Standard ist von Unternehmen anzuwenden, die verpfl ichtet sind, Zwischenberichte nach den IFRS zu veröff entlichen. Dadurch soll Eigen- und Fremdkapitalgebern sowie sonstigen Adressaten die Möglichkeit gegeben werden, die Vermögens-, Ertrags- und Liquiditätslage besser zu beurteilen sowie die Chance des Unternehmens, künftig Gewinne und Mittelzufl üsse zu generieren, richtig einzuschätzen. Durch diese Formulierung wird verdeutlicht, dass der Zwischenabschluss ebenso wie der Jahresabschluss die Vorgabe hat, die „decision usefulness“ zu erfüllen. Dies bedeutet, dass die Adressaten mit den entscheidungsrelevanten Informationen versorgt werden sollen. Der Zwischenbericht ist ein kontinuierliches und zeitnahes Informationsinstrument über eine unterjährige Periode, der den Jahresabschluss in sachlicher Hinsicht fortsetzt.

Er hat das Ziel, aktuelle und potentielle Anteilseigner über die Geschäft stätigkeit und die künft ige Entwicklung des laufenden Geschäft jahres zu unterrichten, um ihnen eine Beurteilung ihres finanziellen Engagements auf kurze Sicht zu ermöglichen. Als Periode in diesem Sinne gilt der unterjährige Berichtszeitraum zwischen zwei Jahresabschlüssen, zumindest aber über die ersten sechs Monate eines Geschäft sjahres. Der Begriff des Zwischenberichts beinhaltet folglich sowohl den Halbjahresbericht, den Quartalsbericht als auch andere periodische unterjährige Berichte.5 Dabei ist zu beachten, dass der IAS 34 selbst keine Verpfl ichtung zur Zwischenberichterstattung begründet, sondern diese sich aufgrund der jeweiligen nationalen Vorschrift en ergibt.6

II.Regelungen zu Ertragsteuern

Die Bilanzierung von Ertragsteuern in der Zwischenberichterstattung ist in IAS 34.30(c) geregelt. Der Unterpunkt des Standards wird durch einige Beispielrechnungen und Erläuterungen im Appendix B 12 bis 22 ergänzt. IAS 34.30(c) greift den Begriff der Ertragsteuern auf, defi niert ihn aber nicht näher. Daher ist bei der Defi nition der Ertragsteuern auf IAS 12 zurückzugreifen. Demnach umfasst der Begriff sowohl die tatsächlichen als auch die latenten Steuern. 4 Für die Ermittlung der Ertragsteuern in der Zwischenberichterstattung ist zunächst zu beachten, dass diese nach IAS 34 B13 eine Jahresgröße darstellen („are assessed on an annual basis“).

Das Quartal ist unter diesen Gesichtspunkten als Bestandteil des Jahres zu sehen. Diese Sichtweise ist auch mit den deutschen Steuergesetzen im Einklang. Dort werden Ertragsteuern als Jahresgröße betrachtet und nicht auf ein Quartal oder andere unterjährige Perioden bezogen. Das Quartal stellt damit eine unterjährige, nicht eigenständige Periode dar.7 Aus diesen Gründen dürfen die Ertagsteuern nach IAS 34.28 i.V.m. IAS 34.30c nicht in gleicher Weise wie im Jahresabschluss ermittelt werden.

Der Ertragsteueraufwand wird in jeder Zwischenberichtsperiode auf der Grundlage der besten Schätzung des gewichteten durchschnittlichen jährlichen Ertragsteuersatzes erfasst, der für das gesamte Geschäft sjahr erwartet wird.8 Demnach muss zur Berechnung des Steueraufwandes des Quartals zunächst eine erwartete eff ektive Steuerquote auf Basis des geplanten Gesamtjahresergebnisses und –steueraufwands (im Folgenden: geplante Steuerquote) berechnet werden. Diese ist dann, zur Ermittlung des Ertragsteueraufwands für die Berichtsperiode, auf das jeweilige Ist-Ergebnis des Quartals anzuwenden.
Inhaltsverzeichnis
Vorwort zur zweiten Auflage5
Inhaltsübersicht7
Abkürzungsverzeichnis14
Literaturverzeichnis19
§ 1 Grundlegende Regelungen für die Bilanzierung, Bewertung und den Ausweis latenter Steuern32
A. Die Bedeutung latenter Steuern in Theorie und Praxis32
I. Einleitung32
II. Überblick über die Bilanzierungspraxis36
B. Konvergenzprojekt zwischen IAS 12 und FAS 10941
I. Überblick41
II. Verabschiedung des Entwurfs ED/2009/2 Income Taxes43
III. Anwendungszeitpunkt und Übergangsregelungen44
C. Ansatz von latenten Steueransprüchen und -schulden46
I. Konzeptionelle Grundlagen46
II. Die Defi nition des Steuerwerts46
III. Temporäre Diff erenzen zwischen IFRS-Ansatz undSteuerwert47
IV. Kriterien für den Ansatz latenter Steuern48
V. Ausnahmen von der Bilanzierung latenter Steuern50
1. Initial diff erences – Diff erenzen aus dem erstmaligen Ansatz von Vermögenswerten und Schulden50
2. Goodwill52
VI. Auswirkungen des Konvergenzprojektes53
1. Konzeptionelle Unterscheidung53
2. Auswirkungen des Konvergenzprojektes auf den Ansatz latenter Steueransprüche und -schulden54
D. Bewertung von latenten Steuern62
I. Anwendung von Steuersätzen und -gesetzen62
II. Diskontierung latenter Steuern65
III. Erneute Überprüfung der Bewertung zum Stichtag66
IV. Erfolgsneutrale Erfassung latenter Steuern66
V. Backwards Tracing11569
VI. Auswirkungen des Konvergenzprojektes auf die Bewertung von latenten Steuern69
1. Bewertung latenter Steueransprüche69
2. Enacted vs. substantively enacted71
3. Ausschüttungssatz vs. Thesaurierungssatz72
4. Intraperiod Allocation und Backwards Tracing73
5. Verwendungsabhängige Steuersätze80
6. Diskontierung81
E. Ausweisfragen und Anhangangaben im Zusammenhang mit latenten Steuern82
I. Ausweis von latenten Steuern82
1. Ausweis in der Bilanz82
2. Ausweis in der Gesamtergebnisrechnung85
3. Auswirkungen des Konvergenzprojektes auf den Ausweislatenter Steuern88
II. Anhangangaben89
1. Anhangangaben aus IAS 1289
2. Angaben zu Steuern aus anderen Standards100
3. Auswirkungen des Konvergenzprojektes auf die Anhangangaben103
§ 2 Einzelfragen zur Bilanzierung latenter Steuern vor dem Hintergrund des deutschen Steuerrechts104
A. Steuerliche Verlustvorträge und latente Steuern104
I. Überblick über die Regelung104
II. Ermittlung des Bestandes der Verlustvorträge106
III. Prognosezeitraum und Planungshorizont107
IV. Bewertung latenter Steuern110
1. Werthaltigkeit von latenten Steuern auf Verlustvorträge110
2. Berücksichtigung der Mindestbesteuerung111
3. Verlusthistorie und „überzeugende substantielle Hinweise“113
V. Anhangangaben116
B. Auswirkungen der Verlustabzugsbeschränkung des § 8c KStG auf die Abgrenzung latenter Steuern117
I. Grundzüge der Neuregelung zur Verlustabzugsbeschränkung des § 8c KStG117
II. Die Bewertung von aktiven latenten Steuern für Verlustvorträge unter Berücksichtigung schädlicher Anteilserwerbe118
III. Erwerb und Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften und die Auswirkungen des § 8c KStG auf aktive latente Steuern119
C. Die Bedeutung der Zinsschranke und des Zinsvortrags für die Abgrenzung latenter Steuern120
I. Grundzüge der Regelung120
1. Überblick120
2. Sachlicher Anwendungsbereich122
3. Persönlicher Anwendungsbereich123
4. Ausnahmeregelungen123
II. Die Bilanzierung von latenten Steueransprüchen für den Zinsvortrag124
1. Ansatz latenter Steueransprüche für den Zinsvortrag124
2. Bewertung latenter Steueransprüche für den Zinsvortrag125
3. Angabepfl ichten für den Zinsvortrag127
D. Latente Steuern für Spezialfonds128
I. Bilanzierung von Spezialfonds128
1. Bilanzierung von Spezialfonds nach HGB129
2. Bilanzierung von Spezialfonds nach IFRS130
II. Besteuerung von Anteilen an Spezialfonds in Deutschland132
1. Besteuerung auf der Ebene des Spezialfonds133
2. Besteuerung auf der Ebene des Anteilseigners134
III. Ermittlungsmethoden für die Berechnung latenter Steuern141
1. Latente Steuern nach IAS 12141
2. Methode zur Berechnung latenter Steuern für Spezialfonds – Fiktion der Bilanzierung der Anteilscheine (retrograde Methode)141
3. Fallbeispiel144
E. Die Abbildung von Organschaftsverhältnissen147
I. Allgemeines147
II. Berechnung von Steuern nach dem formalen Ansatz148
III. Berechnung von Steuern nach dem Stand-Alone-Ansatz148
IV. Zeitpunkt der Einbeziehung der Änderung von Verhältnissen150
V. Bewertung latenter Steuern bei einer ertragsteuerlichen Organschaft151
VI. Ausweis von latenten Steuern152
VII. Besonderheiten für die Anhangangaben152
VIII. Auswirkungen des Konvergenzprojektes auf die Behandlung von steuerlichen Organschaften153
F. Deutsche Personengesellschaften154
I. Steuerliche Besonderheiten bei Personengesellschaften154
II. Auswirkungen der steuerlichen Besonderheiten auf die Ermittlung latenter Steuern im Einzelabschluss von Personengesellschaften155
1. Einfl uss Ergänzungsbilanzen155
2. Einfl uss Sonderbilanzen155
3. Besteuerung156
4. Beispiel156
G. Die Bilanzierung von steuerlichen Risiken nach IAS 12157
I. Ansatz von Verpfl ichtungen für Betriebsprüfungsrisiken159
II. Bewertung von Verpfl ichtungen für Steuerrisiken162
III. Vorgehensweise der Ermittlung latenter Steuern für Betriebsprüfungsrisiken163
1. Abgrenzung temporärer und permanenter Risiken163
2. Konzeptionelle Fragen zum Steuerwert bei steuerlichenRisiken165
3. Latente Steuern als „Steuer auf eine Steuer“?166
4. Zugrundezulegende Steuersätze168
IV. Erhöhung und Reduzierung von Verlusten durch Betriebsprüfungsrisiken168
V. Fragen des Ausweises und der Anhangangaben bei Steuerrisiken171
1. Intraperiod Allocation von Steueraufwand aus Betriebsprüfungsrisiken171
2. Bilanzieller Ausweis der latenten Steuern und der Risikorückstellung173
3. Anhangangaben176
VI. Auswirkungen des Konvergenzprojektes auf die Bilanzierung steuerlicher Risiken und auf die entsprechenden Anhangangaben177
1. Bilanzierung steuerlicher Risiken177
2. Anhangangaben179
§ 3 Die Abgrenzung latenter Steuern im Konzernabschlusses180
A. Latente Steuern für Konsolidierungsmaßnahmen180
I. Überblick180
II. Grundlagen Unternehmenserwerb180
III. Latente Steuern im Rahmen der Kaufpreisverteilung181
1. Allgemeine Hinweise zur Kaufpreisverteilung181
2. Ansatz latenter Steuern bei der Erstkonsolidierung182
3. Bewertung und Erfassung latenter Steuern bei Erstkonsolidierung184
4. Folgekonsolidierung185
5. Anwendungsbeispiel186
IV. Latente Steuern unter Berücksichtigung der Zwischenergebniseliminierung188
1. Grundlagen der Zwischenergebniseliminierung189
2. Latente Steuern bei der Zwischenergebniseliminierung189
3. Anwendungsbeispiel190
V. Latente Steuern bei der Schuldenkonsolidierung190
1. Grundlagen der Schuldenkonsolidierung190
2. Latente Steuern im Rahmen der Schuldenkonsolidierung191
VI. Auswirkungen des Konvergenzprojektes auf latente Steuern für Konsolidierungs-maßnahmen und auf die entsprechenden Anhangangaben192
1. Latente Steuern für Zwischengewinne192
2. Anhangangaben zu konzerninternen Transaktionen193
B. Latente Steuern und Firmenwerte194
I. Allgemeines194
II. Bilanzierung von latenten Steuern im Zusammenhang mit nicht abzugsfähigen Firmenwerten195
III. Bilanzierung von latenten Steuern im Zusammenhang mit abzugsfähigen Firmenwerten196
1. Konsolidierungsbedingter Goodwill übersteigt steuerlichen Firmenwert196
2. Steuerlicher Firmenwert übersteigt konsolidierungsbedingten Goodwill197
IV. Praktisches Problem der Goodwillallokation und des Steuerquoteneffekt199
V. Auswirkungen des Konvergenzprojektes auf latente Steuern und die Behandlung des Goodwill200
C. Outside Basis Diff erences202
I. Abgrenzung Inside und Outside Basis Diff erences202
II. Entstehung von Outside Basis Diff erences203
1. Diff erenz zwischen dem steuerlichen Beteiligungsbuchwert und dem Nettovermögen einer vollkonsolidierten Tochterkapitalgesellschaft204
2. Währungsumrechnung zu konsolidierender Abschlüsse in einer Fremdwährung208
3. Anwendung der Equity-Methode210
III. Abgrenzung von latenten Steuernfür Outside Basis Diff erences211
1. Ausnahmeregelungen213
2. Abgrenzung zwischen In- und Auslandsunternehmen214
IV. Auswirkungen des Konvergenzprojektes auf latenten Steuern für Outside Basis Diff erences215
D. Deutsche Personengesellschaften im Konzern216
I. Auswirkungen der steuerlichen Rahmenbedingungen auf die Ermittlung latenter Steuern im Konzern216
1. Einfl uss Ergänzungsbilanzen216
2. Einfl uss Sonderbetriebsvermögen216
3. Einfl uss Besteuerung217
4. Outside Basis Diff erences218
II. Abgrenzung latenter Steuern in Abhängigkeit von der Form der Einbeziehung in den Konzernabschluss218
1. Vollkonsolidierung218
2. At Equity Bilanzierung220
3. Bilanzierung zu Anschaff ungskosten oder zu Marktwerten221
4. Besonderheiten bei dem Erwerb von Anteilen an einer Personengesellschaft222
§ 4 Quartalsberichterstattung und latente Steuern225
A. Konzeption des IAS 34225
I. Anwendungsbereich und Zielsetzung225
II. Regelungen zu Ertragsteuern225
B. Berechnung der tatsächlichen und latenten Steuern226
I. Aufstellen des Plan-IFRS-Ergebnisses vor Steuern227
II. Planung der Steuerquote228
III. Ermittlung einer erwarteten Gesamtsteuerquote228
C. Ermittlung zweier getrennter Steuerquoten für tatsächliche und latente Steuern230
D. Discrete Items234
I. Behandlung von unterjährigen Anpassungen der geplanten Steuerquote235
II. Abbildung von einmaligen Ereignissen236
III. Behandlung von Verlustgesellschaften236
E. Praktischer Umgang der Unternehmen mit der Quartalsberichterstattung für Steuern238
§ 5 Auswirkungen des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes auf die Abgrenzung latenter Steuern242
A. Überblick über die Neuregelungen242
I. Auswirkungen für mittelgroße und große Gesellschaften242
II. Auswirkungen für kleine Gesellschaften und Einzelkaufleute243
B. Aufhebung der umgekehrten Maßgeblichkeit244
C. Ansatz und Bewertung246
D. Ausweis252
E. Gegenüberstellung zu IAS 12 und ED 2009/2254
F. Wesentliche Änderungen für die Unternehmenspraxis257
§ 6 Der Einfl uss latenter Steuern auf die Konzernsteuerquote260
A. Einleitung260
B. Analyse der Konstruktion der Konzernsteuerquote262
I. Der Einfl uss laufender Steuern262
II. Der Einfl uss latenter Steuern263
III. Der Einfl uss des Konzernergebnisses vor Steuern266
1. Der Einfl uss des Konsolidierungskreises266
2. Der Einfl uss von Verlusten267
3. Der Einfl uss nicht abziehbarer Betriebsausgaben und steuerfreier Erträge269
IV. Analyse der Gesamtgröße271
1. Vorzeichen der Konzernsteuerquote271
2. Höhe der Konzernsteuerquote272
3. Die Konzernsteuerquote als Kurve272
V. Zusammenfassung und Ausblick274
C. Maßnahmen der Steuerabteilung zur Optimierung der Konzernsteuerquote274
I. Die Konzernsteuerquote in der unternehmerischen Zielhierarchie275
II. Maßnahmen zur (nachhaltigen) Senkung der Konzernsteuerquote276
1. Vermeidung steuerlicher Ineffi zienzen und Ausnutzung von Qualifikationskonflikten276
2. Ausnutzung des internationalen Steuergefälles278
3. Nicht durch die Steuerabteilung gestaltbare Einflussfaktoren279
III. Installation einer integrierten Steuerabteilung280
IV. Zwischenfazit und Ausblick281
D. Zur steuerlichen Überleitungsrechnung281
I. Aufbau der Überleitungsrechnung281
II. Aussagefähigkeit der steuerlichen Überleitungsrechnung284
§ 7 Interne Kontrollsysteme im Tax Accounting286
A. Einführung286
I. Änderungen der Anforderungen an die Tax AccountingFunktion286
II. Regulatorisches Umfeld287
B. Das interne Kontrollsystem288
I. Grundlegende Defi nition288
II. COSO als Rahmenwerk für das IKS288
III. Der steuerliche COSO-Würfel289
C. Herausforderung bei der Einführung eines IKS im Tax Accounting292
I. Erfahrungen aus der Einführung von IKS292
1. Risikoarten im Tax Accounting292
2. Signifi kante Prozesse und Kontrollaktivitäten im Tax Accounting295
3. Schnittstellen im Tax Accounting300
II. Key Controls im Tax Accounting301
1. Identifikation von Key Controls301
2. Dokumentation des IKS302
3. Beurteilung der Wirksamkeit eines IKS303
III. IT-Unterstützung für ein effektives IKS305
D. Zusammenfassender Überblick306
Stichwortverzeichnis308

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