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Verdeckte Gewinnausschüttung

Erkennen, Gestalten, Vermeiden

AutorRalf Kohlhepp
VerlagGabler Verlag
Erscheinungsjahr2008
Seitenanzahl199 Seiten
ISBN9783834996596
FormatPDF
KopierschutzDRM
GerätePC/MAC/eReader/Tablet
Preis42,99 EUR
Fragen der verdeckten Gewinnausschüttung gehören zur typischen Beratersituation. Das Werk nimmt diese auf und erläutert die für die Praxis wichtigen Vermeidungsstrategien und liefert dafür zahlreiche Gestaltungshinweise. Anrechnungsverfahren, Geschäftsführerbezüge, Tantiemen und Pensionen sind weitere Stichworte, welche praxisnah dargestellt werden.


Steuerberater Dr. Ralf Kohlhepp ist Fachanwalt für Steuerrecht in Hamburg und kennt die Beratersituation aus der Praxis. Er beschäftigt sich langjährig und in zahlreichen Veröffentlichungen mit dem Thema und hat bei Prof. Dr. Johanna Hey an der Juristischen Fakultät der Heinrich Heine-Universität zur verdeckten Gewinnausschüttung im Körperschaft- und Einkommensteuerrecht promoviert.

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Leseprobe
§ 1 Einführung (S. 19)

Die verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) gehört zu den umstrittensten und – auch deswegen – unübersichtlichsten Themen des Steuerrechts. Dies gilt sowohl für die Definition der vGA als solche, der sich bereits zahlreiche Bearbeitungen widmen1, als auch und insbesondere für die Ausgestaltung des Rechtsinstituts in der Rechtspraxis. Schrittmacher der Entwicklung ist seit jeher der I. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH), der sich insbesondere unter seinem Vorsitzenden Franz Wassermeyer um eine klare Linie und um eine Weiterentwicklung des Rechtsinstituts verdient gemacht hat. Auch nach dem Wechsel des Vorsitzes im I. Senat ist die eingeschlagene Linie beibehalten worden.

In jüngerer Zeit hat der VIII. Senat des BFH, der für die Einkünfte aus Kapitalvermögen, und damit für die beim Gesellschafter zu versteuernden verdeckten Gewinnausschüttungen zuständig ist, seine Definition der vGA, die von derjenigen des I. Senats (zu Recht) abweicht, präzisiert und sich teilweise bewusst von einigen vom I. Senat aufgestellten Rechtssätzen abgegrenzt. Insbesondere hat der VIII. Senat deutlich gemacht, dass die vGA nach § 20 Abs. 1 EStG nicht zwingend eine vGA nach § 8 Abs. 3 KStG voraussetzt. Diese Entwicklung ist von der Finanzverwaltung bislang noch nicht aufgegriffen worden.

Die Rechtsprechung zur vGA ist also in Bewegung und insbesondere das Zusammenspiel der beiden mit dieser Materie befassten Senate des BFH könnte in Zukunft noch die ein oder andere überraschende Entscheidung oder gar eine Divergenzvorlage an den Großen Senat zur Folge haben2. Die Rechtsprechung des BFH ist aus diesem Grunde für die verdeckte Gewinnausschüttung von erheblicher Bedeutung.

Literatur und Rechtsprechung zur verdeckten Gewinnausschüttung sind inzwischen fast unüberschaubar geworden. Geradezu einen Boom erleben die ABCs der vGA3 aber auch ganze Kommentare widmen sich ausschließlich diesem Rechtsinstitut. Die Fülle der bestehenden Literatur und Rechtsprechung vereinfacht die Bewältigung einer vGA-Problematik nicht. Zumal auch in jüngster Zeit noch von „babylonischer Sprachverwirrung", und „Erfindungsreichtum der Rechtsprechung" im Zusammenhang mit vGA die Rede ist.

In der Beratungspraxis ist es zum einen entscheidend, bereits im Vorfeld zu erkennen, wo ein vGA-Problem drohen könnte – und gegenzusteuern. Zum anderen muss ein bereits aufgetretenes vGA-Problem in den Gesamtzusammenhang eingeordnet werden, damit die Situation zutreffend eingeschätzt werden kann. Aber schon im Rahmen der Gründungsberatung ist auf mögliche vGA-Sachverhalte zu achten, denn bereits in der Gründungsverfassung einer Körperschaft können die Wurzeln für spätere vGA liegen.

Diesen Beratungsansätzen soll mit Hilfe des vorliegenden Bandes nähergetreten werden. Der erste Teil gibt einen grundlegenden Überblick über die verdeckte Gewinnausschüttung bei der Körperschaft und beim Gesellschafter. Dabei wird zusammenfassend aufgezeigt, bei welchen Körperschaften überhaupt, und wenn ja, welche, vGA-Probleme entstehen können. Denn unterschiedliche Steuersubjekte haben eine höchst unterschiedliche Anfälligkeit für verdeckte Gewinnausschüttungen. Zunächst werden aber die Rechtswirkungen der vGA aufgezeigt und insbesondere die strafrechtlichen Folgerungen aus vGA dargelegt, die für die Beratungspraxis von elementarer Bedeutung sind. Schließlich sind die Konkurrenzverhältnisse zu anderen Korrekturvorschriften darzustellen.

Die §§ 2, 3 und 4 widmen sich der Definition der vGA und weisen den Weg zu einer Subsumtion unter den abstrakten Rechtsbegriff. Dabei ist entsprechend der differenzierten Rechtsprechung des BFH von einer abweichenden Definition auf Ebene der Körperschaft und auf Ebene der Anteilseigner auszugehen. § 5 schließt mit einer detaillierten Darstellung einzelner Schwerpunkte der vGA an. Die Darstellungsform orientiert sich bewusst nicht an den vielfach vorhandenen ABCs der vGA.
Inhaltsverzeichnis
Vorwort5
Inhaltsübersicht7
Abkürzungsverzeichnis14
Literaturverzeichnis16
§ 1 Einführung19
A. Allgemeines21
I. Bedeutung der vGA im deutschen Steuerrecht und Skizzierung23
1. Definition der verdeckten Gewinnausschüttung23
2. Die vier Grundfälle der vGA25
3. Rechtsfolgen26
4. Unterscheidung der vGA nach § 8 Abs. 3 KStG und § 20 Abs. 1 EStG26
5. VGA im Anrechnungsverfahren, im Halbeinkünfte- verfahren und nach der Unternehmenssteuerreform 200828
II. Ausländisches Recht32
1. Österreich33
2. Liechtenstein und Schweiz33
3. Vereinigtes Königreich (UK)34
4. Vereinigte Staaten von Amerika (USA)34
5. Zusammenfassung35
III. Internationales Steuerrecht35
1. Deutsches Internationales Steuerrecht37
2. Abkommensrecht37
B. VGA und Steuerstrafrecht38
I. Betroffene Steuerarten39
II. Anknüpfungspunkte für einen Straftatbestand39
1. VGA infolge einer strafbaren Handlung39
2. Verwirklichung des Untreuetatbestandes (§ 266 StGB) durch eine vGA40
3. Verwirklichung des Tatbestandes der Steuerhinterziehung ( § 370 AO) durch eine vGA41
III. Verteidigungsstrategien42
1. Tatbestandsebene42
2. Vorsatzebene43
C. Überblick über den Anwendungsbereich der vGA im KStG43
I. Kleine und mittlere GmbH43
II. AG und größere GmbH44
III. Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts45
IV. Stiftung46
V. Weitere Körperschaftsteuersubjekte47
VI. Exkurs: Limited (ausländische Kapitalgesellschaften)47
1. Allgemeine Vorbemerkung47
2. VGA einer ausländischen Kapitalgesellschaft an einen inländischen Anteilseigner49
3. VGA-Probleme ausländischer Gesellschaften mit Sitz oder Geschäftsleitung im Inland49
4. Deutsche Zweigniederlassung einer ausländischen Gesellschaft50
5. Leistungen einer deutschen Körperschaft an eine ausländische Gesellschaft51
D. Konkurrierende Vorschriften52
I. § 1 AStG52
II. § 42 AO53
III. § 8a KStG bis VZ 200855
IV. Liebhaberei56
1. Bei Kapitalgesellschaften56
2. Bei anderen Körperschaften57
V. § 4 Abs. 5 EStG58
VI. Handelsrechtliche Vorschriften59
§ 2 Voraussetzungen der vGA auf Ebene der Körperschaft61
A. Vermögensminderung / verhinderte Vermögensmehrung / Unterschiedsbetragsänderung / keine off ene Ausschüttung62
I. Terminologie der Rechtsprechung und deren Bedeutung63
1. Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung63
2. Auswirkung auf den Unterschiedsbetrag im Sinne des § 4 Abs. 1 S. 1 EStG65
3. In keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung65
4. Auswirkung auf das zu versteuernde Einkommen und Abweichungen von der BFH- Rechtsprechung66
II. Vorliegen einer Vermögensminderung67
1. Bilanzielle Vermögensminderung67
2. Rückgewähr / Kompensation durch Schadensersatzansprüche der Körperschaft68
III. Vorliegen einer verhinderten Vermögensmehrung70
1. Leistungen der Körperschaft an den Gesellschafter oder an Dritte71
2. Geschäftschancenlehre71
3. Kompensation durch Schadensersatzansprüche der Körperschaft72
IV. Vorteilsausgleich73
B. Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis73
I. Bedeutung des Tatbestandsmerkmals74
1. Ausschluss von Vorgängen ohne Zielrichtung75
2. Ausschluss von der Gesellschaft nicht objektiv zurechenbaren Vorgängen75
3. Stellung des Empfängers der vGA77
II. Sonderfall der nahestehenden Person / Zuwendung an Dritte77
1. Dem Gesellschafter nahestehende Personen78
2. Dritte, die dem Gesellschafter nicht nahestehen79
C. Vorteilsgeneigtheit79
I. Behandlung in der Rechtsprechung80
II. Reichweite der Vorteilsgeneigtheit81
III. Kritik82
IV. Exkurs: die Veranlassung von Nebenleistungen im Zusammenhang mit einer vGA83
§ 3 Voraussetzungen der vGA auf Ebene des Gesellschafters85
A. Zuwendung eines Vermögensvorteils an den Gesellschafter oder einen Dritten86
I. Zuwendung an den Gesellschafter86
II. Zuwendung an einen Dritten86
1. Verfügung über Vermögen als Zurechnungsgrund87
2. Beitrag des Begriffs der Vorteilsgeneigtheit88
III. Rückgewähr aufgrund zivilrechtlicher Verpflichtung88
B. Ohne Beschluss der Organe der ausschüttenden Körperschaft89
C. Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis89
I. Generelle Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis89
II. Abweichungen von der Behandlung auf Ebene der Körperschaft91
1. Abweichende Beurteilung durch Finanzämter oder - gerichte92
2. Fehlender Zufluss (unvollkommene vGA)92
3. Nachweisdifferenz93
III. Veranlassung im individuellen Gesellschaftsverhältnis94
IV. Zurechnungsprobleme in Mehrpersonenverhältnissen95
§ 4 Feststellung der Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis97
A. Feststellungslast98
I. Grundsätzliche Beweislastverteilung98
1. Kapitalgesellschaften98
2. Sonstige Körperschaften99
3. Gesellschafter99
4. Beweisführung101
II. Gegenbeweis Vorteilsausgleich101
1. Grundsatz101
2. Rechtlicher Zusammenhang102
III. Beweiserleichterung wegen Mitwirkungspflichten und Sphärenverantwortlichkeit103
B. Beherrschungsstellung (Sonderrechtsprechung)104
I. Anwendungsbereich104
1. Vorliegen einer Beherrschungsstellung104
2. Gleichgerichtete Interessen106
II. Vorheriger Abschluss (Nachzahlungsverbot)106
III. Klare und eindeutige Vereinbarung107
IV. Tatsächliche Durchführung108
V. Zivilrechtliche Wirksamkeit109
VI. Beweiswirkung und Erschütterung110
C. Ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter111
I. Gegenstand des hypothetischen Fremdvergleiches112
II. Der verdoppelte Geschäftsleiter113
III. Beweis und Gegenbeweis mittels konkretem Fremdvergleich114
1. Interner Fremdvergleich114
2. Externer Fremdvergleich115
D. Erweiterung des Fremdvergleichs116
I. VGA-spezifische Kriterien116
II. Einkommensteuerrechtliche Kriterien118
E. Ernsthaftigkeit119
I. Mängel der Durchführung als Hinweis auf fehlende Ernsthaftigkeit120
II. Unklare Vereinbarungen als Hinweis auf mangelnde Ernsthaftigkeit121
III. Unübliche Vereinbarungen als Hinweis auf mangelnde Ernsthaftigkeit121
1. Rechtsprechung des BFH121
2. Kritik an der Rechtsprechung des BFH122
IV. Tatsächliche Durchführung als Hinweis auf Ernsthaftigkeit123
F. Zuwendungen an dem Gesellschafter nahestehende Personen124
I. Reichweite des Nahestehensbegriffes125
II. Auswirkungen des Nahestehens auf die Veranlassungsprüfung126
G. Indizien und Vermutungen für das Vorliegen einer vGA126
I. Vermutungen126
II. Indizien127
H. Die Bedeutung des „Dealing at Arm‘ s-Length-Principle“ für die vGA127
I. Unterschiede zum Veranlassungsprinzip128
II. DeDer verdoppelte Geschäftsleiter und das Arm’s-length- Principle128
§ 5 Rechtsfolgen der vGA und typische Anwendungsfälle130
A. Bei der Körperschaft130
I. Allgemeine Rechtsfolgen130
1. Bewertung der vGA131
2. Totale und partielle vGA135
3. Körperschaftsteuerminderung / Körperschaftsteuererhöhung136
4. Indirekte Abgabenfolgen bei der Umqualifizierung136
5. Aktivierung von vGA140
6. Passivierung von vGA142
II. typische Anwendungsfälle bei GmbH143
1. Gründungskosten143
2. Pensionszusagen144
3. Geschäftsführergehalt150
4. Darlehen154
5. Dauerdefizitäre Tätigkeiten156
III. Anwendungsfälle bei Stiftungen157
1. Mögliche Empfänger von vGA157
2. Partieller Vorrang des § 10 Nr. 1 KStG158
IV. Anwendungsfälle bei Genossenschaften159
V. Anwendungsfälle bei wirtschaftlicher Betätigung der öffentlichen Hand160
1. Miet- und Pachtaufwand162
2. Nicht ausreichende Eigenkapitalquote163
3. Dauerverlustbetriebe164
4. Querverbund168
VI. Anwendungsfälle bei Vereinen169
VII. Anwendungsfälle bei Auslandsberührung170
1. Typische Fälle der vGA170
2. Behandlung der vGA bei der Körperschaft172
B. Beim Gesellschafter173
I. Allgemeine Rechtsfolgen173
1. Ebene des Gesellschafters173
2. Besteuerung des Dritten186
3. Bewertung der vGA187
II. Steuererklärung190
III. Anwendungsfälle190
1. Rechtsformbedingte Besonderheiten190
2. Überhöhte Tätigkeitsvergütung191
3. Verstoß gegen Vorgaben für beherrschende Gesellschafter192
4. Verzicht auf eine Pensionszusage192
5. Zuwendung an Familienangehörige und sonstige nahestehende Personen193
6. Unterhalten von Gegenständen / Einrichtungen des privaten Gebrauchs ( Dauerverlustbetriebe)194
7. VGA an juristische Personen des öffentlichen Rechts194
8. Darlehen195
9. VGA bei Auslandsberührung – Behandlung des Begünstigten196
C. Besondere Beteiligungsformen199
I. Anwendungsfälle bei der GmbH & Co. KG199
1. Verhältnis zwischen GmbH und KG199
2. Vorgänge zwischen GmbH und ihrem Gesellschafter200
3. Geminderter Gewinnanteil der GmbH bei Beteiligung am Vermögen200
4. Überhöhte Geschäftsführergehälter bei der KG201
II. Zuwendungen zwischen verbundenen Unternehmen202
1. Zuwendungen der Enkel an die Muttergesellschaft202
2. Zuwendungen zwischen Schwestergesellschaften203
III. Anwendungsfälle bei Organschaft203
D. Verknüpfung der Besteuerungsebenen205
I. Korrespondenz der Veranlassungsprüfung205
II. Vorteilsgeneigtheit206
III. § 32a KStG – „formelle Korrespondenz“207
IV. § 8b Abs. 1 S. 2 KStG und § 3 S. 1 Nr. 40 lit. d EStG – „ Korrespondenz der Rechtsfolgen“207
§ 6 Checklisten208
A. Kriterien bei Beherrschungsstellung208
B. Pensionszusage208
C. Geschäftsführervergütung209
D. Geschäftschancenlehre209
E. Betrieb gewerblicher Art209
F. Generelle vGA Prüfung210
Stichwortverzeichnis211

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